Бухгалтерские проводки у сторон по договору цессии

Право требования получено как предоплата

Право (требование), принадлежащее на основании обязательства кредитору, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) (п. 1 ст. 382 ГК РФ).

Договор уступки требования (цессии) заключается между цедентом (первым кредитором) и цессионарием (новым кредитором).

Уступка требования допускается, если она не противоречит закону (п. 1 ст. 388 ГК РФ). Для перехода к другому лицу прав кредитора не требуется согласия должника, если иное не предусмотрено законом или договором (п. 2 ст. 382 ГК РФ).

Кредитор, уступивший требование другому лицу, обязан передать ему документы, удостоверяющие право (требование), и сообщить сведения, имеющие значение для осуществления этого права (требования) (п. 3 ст. 385 ГК РФ). Требование переходит к цессионарию в момент заключения договора уступки права требования, если законом или договором не предусмотрено иное (п. 2 ст. 389.1 ГК РФ).

С 01.01.15 налогоплательщик вправе учесть убыток, полученный от уступки права требования по обязательству, по которому еще не наступил срок платежа, в размере, не превышающем сумму процентов, которые могут быть начислены на сумму уступаемого требования за период с момента уступки до истечения срока платежа по уступаемому требованию, одним из следующих способов (п. 1 ст. 279 НК РФ в редакции Федерального закона от 28.12.13 № 420-ФЗ):

  • исходя из максимальной ставки процента, установленного для соответствующего вида валюты в п. 1.2 ст. 269 НК РФ;

  • исходя из ставки процента, подтвержденной в соответствии с методами, установленными разделом V.1 НК РФ по указанному долговому обязательству, т.е. с учетом особенностей, предусмотренных для контролируемых сделок между взаимозависимыми лицами.

Бухгалтерские проводки у сторон по договору цессии

Налогоплательщик вправе применить любой из указанных способов по своему усмотрению, закрепив свой выбор в учетной политике.

Таким образом, для расчета размера убытков при уступке до наступления срока платежа необходимо воспользоваться следующими интервалами предельных значений процентных ставок по долговым обязательствам в зависимости от вида валюты долга.

Интервалы предельных значений процентных ставок по долговым обязательствам(п. 1.2 ст. 269 НК РФ в редакции Федерального закона от 08.03.15 № 32-ФЗ)

Долговое обязательство

Интервал

указанное в абз. 2 пп. 1 п. 1.2 ст. 269 НК РФ

(возникшее в результате сделки, признаваемой

контролируемой в соответствии с п. 2 ст. 105.14 НК РФ)

в рублях (с 01.01.15 по 31.12.15)

от 0% до 180% ключевой ставки ЦБ РФ

не указанное в абз. 2 пп. 1 п. 1.2 ст. 269 НК РФ

(возникшее в результате сделки, признаваемой

контролируемой по другим основаниям)

в рублях (с 01.01.15 по 31.12.15)

от 75% ставки рефинансирования

до 180% ключевой ставки ЦБ РФ

возникшее в результате сделки, признаваемой контролируемой по любым основаниям в рублях (с 01.01.16)

от 75% до 125% ключевой ставки ЦБ РФ

в евро

от ставки EURIBOR в евро 4 п. п.

до ставки EURIBOR в евро 7 п. п.

в китайских юанях

от ставки SHIBOR в китайских юанях 4 п. п.

до ставки SHIBOR в китайских юанях 7 п. п.

в фунтах стерлингов

от ставки ЛИБОР в фунтах стерлингов 4 п. п.

до ставки ЛИБОР в фунтах стерлингов 7 п. п.

в швейцарских франках или японских иенах

от ставки ЛИБОР в соответствующей валюте 2 п. п.

до ставки ЛИБОР в соответствующей валюте 5 п. п.

в других валютах

от ставки ЛИБОР в долларах США 4 п. п.

до ставки ЛИБОР в долларах США 7 п. п.

Таким образом, в 2015 году при уступке права требования, которое оформлено в рублях, в расчет принимается максимальный процент — 180% ключевой ставки Банка России.

 Напомним: под ключевой ставкой ЦБ РФ понимается процентная ставка по основным операциям ЦБ РФ по регулированию ликвидности банковского сектора. Ключевая ставка была введена ЦБ РФ 13 сентября 2013 года, и с 13 марта 2015 года ее размер составляет 14%.

Согласно новой редакции п. 2 ст. 279 НК РФ, которая вступила в силу с 1.01.2015 г., организации, применяющие метод начисления, смогут учитывать убыток от уступки права требования, которая была произведена третьему лицу после наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа, единовременно на дату этой уступки.

В хозяйственной практике не редкой является ситуация, когда организация, отгрузив товары (работы, услуги) без предоплаты, не имеет возможности получить средства от должника в необходимые ей сроки. Тогда эта организация может уступить право требования исполнения обязательства другой организации (фактически продать дебиторскую задолженность). При этом задолженность, как правило, уступается с убытком для организации, реализовавшей товары (работы, услуги).

Однако выгода здесь для каждой из сторон очевидна: одна организация решает проблему неплатежей, другая — получает прибыль в виде разницы между суммой, уплаченной цеденту, и суммой, полученной с должника.

Пример 1. Организация, реализовавшая товары (работы, услуги), уступает право требования их оплаты с убытком.

Организация (цедент), ведущая для целей исчисления НДС учет выручки «по оплате», а для налога на прибыль применяющая метод начислений, реализовала в мае продукцию на сумму 236 тыс. руб. (в том числе без НДС — 200 тыс. руб., НДС — 36 тыс. руб.). В июне организация уступила дебиторскую задолженность третьей организации (цессионарию) за 180 тыс. руб., которые поступили на расчетный счет цедента в июле.

Участники договора цессии

Говоря простым языком, договор цессии — это возмездная или безвозмездная передача дебиторской задолженности. Представим ситуацию, что два предприятия заключают между собой, например, договор купли-продажи. И когда наступает момент, что поставщик не может больше ждать денег от покупателя, он принимает решение продать дебиторскую задолженность. Причем согласие покупателя на это не требуется (ст. 382, 384, 385 ГК РФ).

Соглашение заключают между собой цедент (продавец) и цессионарий (покупатель долга). Должнику (покупателю) после подписания договора будет направлено уведомление о продаже долга.

Когда договор подписан, цедент передает цессионарию документы, подтверждающие происхождение суммы, указанной в договоре, а именно:

  • договор c должником;
  • накладные или любые другие документы, подтверждающие продаваемую задолженность.

После передачи документов необходимо сделать проводки по договору цессии у всех участников.

В инвестиционно-строительной деятельности договор цессии широко применяется в следующем варианте хозяйственных отношений: организация, участвуя в качестве инвестора в долевом строительстве, перечисляет деньги другому юридическому лицу на строительство, а затем уступает права требования доли в построенном объекте недвижимости юридическим или физическим лицам.

Широкое распространение договора уступки права требования в строительстве связано с тем, что, во-первых, инвестиции осуществляются не с целью получения недвижимого имущества, а с целью получения прибыли от его дальнейшей продажи, во-вторых, оформление права собственности на недвижимость — достаточно длительный процесс, занимающий немалое время.

Поэтому вместо того чтобы оформить право собственности на имущество на себя, а затем еще раз переоформить на покупателя, инвесторы, не получая права собственности на построенную недвижимость, уступают право требования ее получения покупателю, и в результате право собственности оформляется только один раз — сразу на покупателя.

При этом очевидно, что данная организация товаров не поставляет, работ не выполняет и услуг не оказывает: она только перечисляет деньги, получает право на недвижимость и уступает его.

Договор инвестирования регулируется Федеральным законом от 25 февраля 1999 г. N 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений», а также Законом РСФСР от 26 июня 1991 г. N 1488-1 «Об инвестиционной деятельности в РСФСР» в части, не противоречащей Закону N 39-ФЗ.

Рассмотрим учет и налогообложение операций у инвестора.

Пример 7. Инвестор перечислил инвестору-застройщику 1000 тыс. руб. в качестве финансирования строительства доли в объекте недвижимости (квартиры). По окончании строительства квартира в собственность инвестора не оформляется, так как право требования ее получения переходит к физическому лицу. При этом физическое лицо уплачивает инвестору 1300 тыс. руб.

Бухгалтерский учет в рассматриваемом случае должен быть следующим.

Д-т сч. 76/и К-т сч. 51 — 1000 тыс. руб. — перечислен инвестиционный взнос инвестору-застройщику;

Д-т сч. 23 К-т сч. 76/р — 20 тыс. руб. — начислено посреднику (риэлторской фирме) за выполненные услуги по поиску покупателя права требования — по подписании акта выполненных услуг;

Д-т сч. 19 К-т сч. 76/р — 3,6 тыс. руб. — на сумму НДС по посредническим услугам;

Д-т сч. 76/р К-т сч. 51 — 23,6 тыс. руб. — уплачено за оказание риэлторских услуг;

Д-т сч. 50 К-т сч. 76/п — 1300 тыс. руб. — получена от покупателя сумма за предстоящую уступку права требования;

Д-т сч. 76/п К-т сч. 90 (91) — 1300 тыс. руб. — отражена реализация права требования;

Д-т сч. 90 (91) К-т сч. 76/и — 1000 тыс. руб. — списана «первоначальная стоимость» задолженности;

Д-т сч. 90 (91) К-т сч. 23 — 20 тыс. руб. — списаны комиссионные расходы по поиску покупателя, уплаченные риэлторской фирме.

Налог на прибыль <*>

Организация, реализующая права требования, применяет метод начисления.

Бухгалтерские проводки у сторон по договору цессии

Налоговая база в этом случае определяется в момент передачи права собственности на товары, выполнения работ, оказания услуг. Корректировка налогооблагаемой базы по налогу на прибыль при уступке прав требования за меньшую сумму, чем выручка от реализации товаров (работ, услуг), гл.25 НК РФ не предусмотрена.

Д-т сч. 99 К-т сч. 68 (приб.) — 7,2 тыс. руб. — в мае начислен налог на прибыль (30 тыс. руб. х 24%).

Договор цессии: проводки у цедента

Д-т сч. 62 К-т сч. 90 — 236 тыс. руб. — отражена реализация продукции

Д-т сч. 90 К-т сч. 76 (НДС) — 36 тыс. руб. — начислена задолженность по налогу на добавленную стоимость

Предлагаем ознакомиться:  Каким образом лучше оформить на жену долю квартиры

Д-т сч. 90 К-т сч. 40 — 170 тыс. руб. — списана себестоимость готовой продукции

Д-т сч. 90 К-т сч. 99 — 30 тыс. руб. — выявлен финансовый результат (236 тыс. руб. — 36 тыс. руб. — 170 тыс. руб.).

Далее заключается договор цессии, и право требования оплаты поставленной продукции передается цессионарию.

В учете организации, уступающей право требования, погашается задолженность покупателя товаров (работ, услуг) и возникает задолженность цессионария. Фактически отражается реализация задолженности покупателя товаров (работ, услуг).

Поступления от продажи активов предприятия (к которым относятся и права требования), отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров, признаются операционными доходами (п.7 ПБУ 9/99 «Доходы организации», утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н). При этом расходы, связанные с продажей таких активов, учитываются организацией в составе операционных расходов (п.11 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н).

Д-т сч. 76 К-т сч. 91 — 180 тыс. руб. — отражена реализация задолженности

Д-т сч. 91 К-т сч. 62 — 236 тыс. руб. — списана «себестоимость» задолженности

Д-т сч. 99 К-т сч. 91 — 56 тыс. руб. — выявлен финансовый результат — убыток (180 тыс. руб. — 236 тыс. руб.).

Д-т сч. 51 К-т сч. 76 — 180 тыс. руб. — поступили средства по договору цессии.

В учете организации будут фактически отражены две операции: операция по реализации товаров (работ, услуг) и операция по реализации задолженности (уступке права требования). Рассмотрим налогообложение каждой из операций.

А какие составляются проводки по договору цессии у цедента{q}

Уступка права требования по договору цессии в бухгалтерском учете цедента отражается как реализация прочих активов через счет 91.

Операция Дебет счета Кредит счета
Отражен доход цедента от продажи долга цессионарию 76 91, субсчет «Прочие доходы»
Списана стоимость погашаемого долга 91, субсчет «Прочие расходы» 62, 76 и др.

Дебет счетов 51 и др. – Кредит счета 76

Таким образом, проводки у цедента при продаже долга аналогичны проводкам при реализации иного имущества (кроме готовой продукции и товаров).

Для наглядности рассмотрим проводки по договору цессии для всех сторон сделки на примере.

Пример

ООО «Лес» отгрузило ООО «Новага» пиломатериалы на 118 125 руб., в том числе НДС 20% 19 687,50 руб. Себестоимость пиломатериалов составила 85 100 руб.

ООО «Лес» заключило договор цессии с ООО «Котел». Сумма договора составила 97 125 руб., в т.ч. НДС 16 187.50 руб. ООО «Котел» проконсультировалось с аудиторами по оформлению договора цессии, заплатив за консультацию 5000 руб. ООО «Котел» перечислило 97 125 руб., в т.ч. НДС, на счет ООО «Лес».

Цедент отражает у себя сделку следующим образом.

Бухгалтерские проводки по договору цессии у цедента

Сумма

Наименование операции

Дт 62 Кт 90.1

118 125

Отгружены пиломатериалы

Дт 90.3 Кт 68.2

19 687,50

Начислен НДС

Дт 90.2 Кт 41

85 100

Списываем себестоимость

Дт 90.9 Кт 99

15 005,93

Отражаем прибыль по сделке

Дт 76 Кт 91.1

97 125

Переуступка по договору цессии

Дт 91.2 Кт 62

118 125

Списываем дебиторскую задолженность

Дт 99 Кт 91.9

21 000

Убыток от реализации задолженности

Дт 51 Кт 76

97 125

Получена оплата от ООО «Котел»

Рекомендуем также прочитать нашу статью «Продажа дебиторской задолженности – проводки».

Налогообложение по договору поставки продукции при заключении договора цессии Налог на добавленную стоимость

Когда уступка требования согласно договору цессии состоялась, отношения между поставщиком и покупателем продукции (по первоначальному договору) прекращаются. Следовательно, прекращается и задолженность покупателя перед организацией, числящаяся у нее по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в сумме 236 тыс. руб.

У организаций, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения дату возникновения обязанности по уплате налога по мере поступления денежных средств, днем оплаты товаров (работ, услуг) признается в том числе и прекращение встречного обязательства приобретателя указанных товаров (работ, услуг), в частности при передаче налогоплательщиком права требования третьему лицу на основании договора или в соответствии с законом. Об этом говорится, например, в пп.3 п.2 ст.167 гл.21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ.

Отражение реализации по первоначальному договору (поставки) товаров (работ, услуг) для целей налогообложения напрямую не зависит от даты поступления средств от цессионария по договору уступки требования.

Бухгалтерские проводки у сторон по договору цессии

Однако одной из наиболее часто встречающихся на практике ошибок является именно отражение цедентом (учитывающим при исчислении НДС выручку «по оплате») реализации по первоначальному договору не в момент вступления в силу договора цессии, а в момент поступления денег или иного имущества от цессионария в оплату приобретенной задолженности.

Д-т сч. 76 (НДС) К-т сч. 68 (НДС) — 36 тыс. руб. — начислен в бюджет НДС в июне.

При применении предприятием для целей налогообложения выручки от реализации продукции (работ, услуг) по мере ее отгрузки налогообложение производится сразу же по отгрузке товаров (работ, услуг) без привязки к факту дальнейшего погашения дебиторской задолженности.

В бухгалтерском учете цедента отражается реализация прочего имущества — дебиторской задолженности.

Учет у цессионария: проводки

Приобретенную по договору цессии дебиторскую задолженность цессионарий учитывает как финансовое вложение.

В сумме фактических затрат, произведенных при покупке дебиторки, а значит, в первоначальной стоимости такого вложения, можно учесть не только сумму самого долга, но и следующие расходы (пп. 8, 9 ПБУ 19/02, утв. приказом Минфина от 10.12.2002 № 126н):

  • информационные, посреднические услуги;
  • любые другие затраты, произведенные при приобретении активов (финансовых вложений).

Продолжение примера

Бухгалтерские проводки по договору цессии у цессионария

Сумма

Наименование операции

Дт 58 Кт 60 (76)

97 125

Покупка дебиторской задолженности

Дт 58 Кт 60 (76)

5 000

Учтены расходы на аудиторов

Дт 60 (76) Кт 51

97 125

Перечислены денежные средства цеденту

Дт 51 Кт 91.1

118 125

Должник перечислил деньги цессионарию

Дт 91.2 Кт 58

102 125

Отражены все расходы по договору цессии

Дт 91.2 Кт 68.2

2 666,67

Начислен НДС с дохода

(118 125–102 125) × 20 / 120

Дт 91.9 Кт 99

13 559,32

Прибыль от договора цессии

Дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, относится к финансовым вложениям организации п.3 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений», утвержденного Приказом Министерства финансов РФ от 10 декабря 2002 г. N 126н.

Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

Бухгалтерские проводки у сторон по договору цессии

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах).

Фактическими затратами на приобретение активов в качестве финансовых вложений являются:

  • суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу;
  • суммы, уплачиваемые организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением указанных активов. В случае если организации оказаны информационные и консультационные услуги, связанные с принятием решения о приобретении финансовых вложений, и организация не принимает решения о таком приобретении, стоимость указанных услуг относится на финансовые результаты коммерческой организации (в составе операционных расходов) или увеличение расходов некоммерческой организации того отчетного периода, когда было принято решение не приобретать финансовые вложения;
  • вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации или иному лицу, через которое приобретены активы в качестве финансовых вложений;
  • иные затраты, непосредственно связанные с приобретением активов в качестве финансовых вложений.

При приобретении финансовых вложений за счет заемных средств затраты по полученным кредитам и займам учитываются в соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденным Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н, и ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию», утвержденным Приказом Минфина России от 2 августа 2001 г. N 60н.

Не включаются в фактические затраты на приобретение финансовых вложений общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением финансовых вложений.

Фактические затраты на приобретение активов в качестве финансовых вложений могут определяться (уменьшаться или увеличиваться) с учетом суммовых разниц, возникающих в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах), до принятия активов в качестве финансовых вложений к бухгалтерскому учету.

Таким образом, организация, которая приобрела долги (право требования задолженности), учитывает их по счету 58 «Краткосрочные финансовые вложения» не в сумме задолженности, а в сумме фактических затрат по ее приобретению.

В дальнейшем цессионарий может либо дождаться получения денег от должника, либо уступить право требования третьему лицу, выступив при этом цедентом.

Порядок исчисления оборота, облагаемого НДС, установлен Налоговым кодексом РФ. В соответствии с п.2 ст.155 НК РФ «налоговая база при реализации новым кредитором, получившим требование, финансовых услуг, связанных с уступкой требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, определяется как сумма превышения сумм дохода, полученного новым кредитором при последующей уступке требования или прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение указанного требования».

организации А, оцениваемый у цедента в 120 тыс. руб., за 110 тыс. руб. Организация А погасила долг, перечислив деньги на счет цессионария;

и организации Б, оцениваемый в 240 тыс. руб., за 150 тыс. руб., который затем был переуступлен третьему лицу за 180 тыс. руб.

Д-т сч. 58 К-т сч. 76 — 110 тыс. руб. — получены от цедента права требования исполнения обязательства;

Д-т сч. 76 К-т сч. 51 — 110 тыс. руб. — перечислены деньги цеденту;

Д-т сч. 51 К-т сч. 91 — 120 тыс. руб. — погашена задолженность должником;

Д-т сч. 91 К-т сч. 58 — 110 тыс. руб. — списаны финансовые вложения;

Предлагаем ознакомиться:  Черный список банка: как туда попадают, как выйти

Бухгалтерия

Д-т сч. 91 К-т сч. 68 — 1,5 тыс. руб. — начислен НДС с суммы реализации финансовых услуг (120 тыс. руб. — 110 тыс. руб.) : 118% х 18%);

Д-т сч. 91 К-т сч. 99 — 8,5 тыс. руб. — выявлен финансовый результат — прибыль (120 тыс. руб. — 110 тыс. руб. — 1,5 тыс. руб.).

Д-т сч. 58 К-т сч. 76 — 150 тыс. руб. — получены от цедента права требования исполнения обязательства;

Д-т сч. 76 К-т сч. 51 — 150 тыс. руб. — перечислены деньги цеденту;

Д-т сч. 76 К-т сч. 90 (91) — 180 тыс. руб. — право требования передано третьему лицу;

Д-т сч. 90 (91) К-т сч. 58 — 150 тыс. руб. — списаны финансовые вложения;

Д-т сч. 90 (91) К-т сч. 68 — 4,6 тыс. руб. — начислен НДС с суммы реализации финансовых услуг (180 тыс. руб. — 150 тыс. руб.) : 118% х 18%).

Обратите внимание! Независимо от того, учитывает организация выручку для целей исчисления НДС «по оплате» или «по отгрузке», дата реализации финансовых услуг определяется как день последующей уступки требования или исполнения должником данного требования (п.8 ст.167 НК РФ). Поэтому если организация определяет для целей налогообложения выручку «по оплате», то НДС в бюджет следует начислить не в момент получения денег от покупателя требования, а в момент передачи прав требования.

такая схема начисления характерна для случая, когда НДС начисляется на стоимость услуг, предъявляемых покупателю, и НДС оплачивается им, а затем принимается к вычету. В данном же случае оплата покупателем производится лишь в сумме разницы, при этом счет-фактура продавцом права требования покупателю не предъявляется, а это характерно для «сумм, связанных с оплатой товаров (работ, услуг)» (ст.162 НК РФ).

Кроме того, если все-таки начислить НДС по ставке 18%, то сумма НДС увеличится, и цедент будет вынужден либо увеличить расходы, занизив тем самым налог на прибыль, либо уплатить часть НДС за счет собственных средств. Но ни тот, ни другой вариант НК РФ не предусмотрены. Таким образом, применять в этом случае следует все-таки расчетную ставку 18/118%.

Д-т сч. 90 (91) К-т сч. 99 — 25,4 тыс. руб. — выявлен финансовый результат — прибыль (180 тыс. руб. — 150 тыс. руб. — 4,6 тыс. руб.);

Д-т сч. 51 К-т сч. 76 — 180 тыс. руб. — получены деньги от третьего лица (покупателя требования).

Сверка

Пример 10. Продолжим предыдущий пример. Третье лицо — покупатель требования, в свою очередь, переуступило приобретенное за 180 тыс. руб. у цедента право требования за 190 тыс. руб.

При приобретении долга цессионарием у организации, которая сама приобрела его ранее, цессионарий оплачивает данной организации сумму, которая включает в себя НДС (в примере 9 — 4,6 тыс. руб.). В п.2 ст.155 НК РФ указывается, что новый кредитор (в примере — цедент), получивший требование, оказывает финансовую услугу, оборот по реализации которой облагается НДС, а налоговой базой при реализации данной услуги является превышение суммы дохода над суммой расхода при последующей уступке права требования.

Так как новый цессионарий оплачивает приобретение права требования, в сумму которого входит НДС, и при дальнейшей перепродаже права у него, в свою очередь, появляется оборот по реализации, облагаемый НДС, возникает вопрос: может ли цессионарий принять оплаченный налог к вычету{q}

Организация может принять к вычету сумму налога, уплаченную при приобретении услуг (п.1 ст.170 НК РФ).

Однако еще в Письме Госналогслужбы по г. Москве от 20 марта 1998 г. N 30-08/6981 со ссылкой на Письма Госналогслужбы России от 10 февраля 1998 г. N 07-2-06/2/151 и от 27 февраля 1998 г. N 03-4-09/41 указывалось, что цессионарий по договору цессии оказывает финансовую услугу не покупателю требования, а продавцу — цеденту, оплачивая дебиторскую задолженность его покупателя.

Таким образом, в примере покупатель требования не может принять к вычету НДС, уплаченный цеденту, так как цедент оказывает услугу не ему, а прежнему кредитору. В этой связи цедент, уступая покупателю право требования, не должен выписывать счет-фактуру с НДС, так как он не оказывает ему услугу. По мнению автора, цедент должен выписать счет-фактуру в одном экземпляре для себя на сумму разницы, облагаемой НДС.

Д-т сч. 58 К-т сч. 76 — 180 тыс. руб. — получено право требования по договору цессии;

Д-т сч. 76 К-т сч. 90 (91) — 190 тыс. руб. — право требования переуступлено следующему покупателю;

Налог на добавленную стоимость

С введением в действие Федерального закона от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ передача на территории Российской Федерации имущественных прав стала облагаться налогом на добавленную стоимость.

Хотя для целей налогообложения не установлено, что следует считать имущественным правом, можно признать, что это право на владение, пользование и распоряжение имуществом. Поэтому передача права требования получения денежных средств в оплату поставленных товаров (работ, услуг) также является передачей имущественного права (деньги, согласно ГК РФ, являются имуществом). Следовательно, реализация права требования цедентом в сумме 180 тыс. руб. является операцией, облагаемой НДС.

Однако ст.155 НК РФ не предусмотрено определение отдельной налоговой базы от реализации имущественного права — права требования той организацией-цедентом, которая является поставщиком товаров (работ, услуг). Налоговая база у цедента определяется лишь по первоначальному договору поставки.

Кроме того, при переходе прав требования от цедента к цессионарию налог на добавленную стоимость, начисленный как задолженность перед бюджетом, должен быть оплачен, в том числе и тот, который приходится на сумму штрафных санкций.

Д-т сч. 76 (НДС) К-т сч. 68 — 45 тыс. руб. — начислен НДС к уплате в бюджет (36 тыс. руб. 9 тыс. руб.).

До внесения в НК РФ изменений Федеральным законом от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ налоговые службы придерживались следующего мнения по вопросу исчисления НДС: организация, уступающая право требования, должна начислить налог с разницы между суммой, полученной от физического лица, и суммой, перечисленной генеральному инвестору.

Федеральный закон от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ внес изменения в пп.1 п.1 ст.146 «Объект налогообложения» НК РФ, и налогоплательщики-инвесторы попали в сложную ситуацию. Если раньше НДС они платили с разницы между суммой, полученной от цессионария, и суммой инвестиционного взноса, то с введением в состав объектов налогообложения имущественных прав облагаемой стала вся сумма, полученная при продаже права.

Несмотря на то что с момента внесения изменений прошло почти два года, своей позиции по данному вопросу ни МНС России, ни Минфин России в общедоступных официальных письмах не выразили. Но судя по отдельным публикациям в печати представителей этих ведомств, официальная позиция для налогоплательщиков неутешительная. То есть при получении денег от покупателя инвестиционного взноса налог на добавленную стоимость должен быть начислен со всей суммы, а не с разницы.

Автор не может представить читателям также и позицию федеральных арбитражных судов по этому вопросу, так как подобных дел в арбитражной практике не обнаружено.

По мнению автора, инвесторы могут попытаться доказать, что НДС в данном случае вообще не следует начислять или, как и прежде, следует начислять хотя бы с разницы. Аргументация при этом может быть основана на некотором противоречии между нормами гл.21 НК РФ и ст.38 части первой НК РФ. Кроме того, инвестор осуществляет в строительство вклад, носящий инвестиционный характер, поэтому при реализации права на долю в строящемся объекте налогообложение можно рассматривать в порядке, аналогичном существующему в настоящее время при реализации доли в хозяйственном обществе.

В соответствии с пп.12 п.2 ст.149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации долей в уставном (складочном) капитале организаций, паев в паевых фондах кооперативов и паевых инвестиционных фондах.

Методическими рекомендациями по НДС это положение распространено и на реализацию доли в простом товариществе. Можно привести и другие аргументы. Однако в налоговом законодательстве применение порядка налогообложения «по аналогии» не практикуется (реализация доли в простом товариществе не облагается в силу льготы, но признать, что инвестиции — это вклад в простое товарищество, нельзя). Кроме того, в отсутствие арбитражной практики неизвестно, какую позицию займет суд.

Д-т сч. 90 (91) К-т сч. 68 — 198,3 тыс. руб. — начислен в бюджет НДС с суммы, полученной от покупателя по договору (1300 тыс. руб. : 118% х 18%).

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 — 3,6 тыс. руб. — принят к вычету НДС, уплаченный в составе комиссионного вознаграждения.

Проводки по договору цессии у должника

Какие должны быть бухгалтерские проводки по договору цессии у цессионария и цедента, мы разобрались. А что же будет у должника{q}

Мы выяснили, что должник даже не участвует в обсуждении и подписании договора цессии. Сумма его долга не изменяется. Меняется только наименование кредитора.

Соответственно, изменения коснутся только аналитического учета.

Бухгалтерская проводка

Сумма

Наименование операции

Дт 41 Кт 60 (76)

118 125

Покупка пиломатериалов у ООО «Лес»

Дт 60 (76) Кт 60 (76)

118 125

Получено уведомление о смене кредитора. Теперь в аналитическом учете нужно перевести задолженность с ООО «Лес» на ООО «Котел»

Дт 60 (76) Кт 51

118 125

Перечислены деньги ООО «Котел»

Какие нужно сделать по договору цессии бухгалтерские проводки у должника{q}

Поскольку у должника сумма, подлежащая оплате, отражается по кредиту соответствующего счета расчетов, на этом счете должна быть указана аналитика – кому именно принадлежит долг. Соответственно, при смене кредитора должник в аналитическом учете отражает изменение кредитора.

Приведем пример.

Предлагаем ознакомиться:  Договор аренды автомобиля для получения лицензии такси

Дебет счета 41 «Товары» — Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»/ «Организация Б»

Организация Б по договору цессии уступила долг Организации С.

Дебет счета 60 / «Организация Б» — Кредит счета 60 / «Организация С»

Это значит, бухгалтерские проводки по переуступке прав у должника будут отражаться только в аналитическом учете.

Дебет счета 60 / «Организация С» — Кредит счетов 51 и др.

…по договору, предусматривающему штрафные санкции

Иногда уступка права требования по цене, превышающей сумму первоначальной задолженности по реализации товаров (работ, услуг), связана с тем, что к моменту передачи права требования согласно условиям хозяйственного договора с должника причитаются штрафные санкции.

Пример 5. Организация отгрузила продукцию за 236 тыс. руб., в том числе без НДС — 200 тыс. руб., НДС — 36 тыс. руб. Договором поставки продукции предусмотрены штрафные санкции, сумма которых к моменту закрытия дебиторской задолженности была признана должником и составила 59 тыс. руб. Организация уступила право требования третьему лицу за 270 тыс. руб., включая право на получение штрафных санкций.

К моменту уступки прав требования у организации в учете числится задолженность покупателя в сумме 236 тыс. руб., прибыль — в сумме 30 тыс. руб., а также задолженность перед бюджетом по НДС в сумме 36 тыс. руб. (см. пример 1).

Д-т сч. 62 К-т сч. 91 — 59 тыс. руб. — начислены штрафы;

Экстерн

Д-т сч. 91 К-т сч. 76 (НДС) — 9 тыс. руб. — НДС в сумме штрафа (59 тыс. руб. : 118% х 18%).

Для целей исчисления НДС штрафы, по мнению налоговых служб, являются суммами, связанными с оплатой реализованных товаров (работ, услуг). Поэтому независимо от политики, применяемой налогоплательщиком («по отгрузке» или «по оплате»), штрафы облагаются налогом на добавленную стоимость в момент их фактического получения.

Налог на прибыль уплачивается при начислении внереализационных доходов, поэтому к моменту передачи права требования налог с прибыли в сумме 50 тыс. руб. был уплачен.

Если иное не предусмотрено законом или договором, право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права (ст.384 ГК РФ). В частности, к новому кредитору переходят другие, связанные с требованием права, в том числе право на неуплаченные проценты.

Д-т сч. 76 К-т сч. 91 — 270 тыс. руб. — отражена реализация задолженности;

Д-т сч. 91 К-т сч. 62 — 295 тыс. руб. — списана «себестоимость» задолженности, включая сумму начисленных штрафных санкций (236 тыс. руб. 59 тыс. руб.);

Д-т сч. 99 К-т сч. 91 — 25 тыс. руб. — выявлен финансовый результат — убыток (270 тыс. руб. — 295 тыс. руб.).

Итоги

Итак, мы рассмотрели, какие по договору цессии проводки формируют его участники, если предприятия являются плательщиками НДС. В заключение скажем, что для одних предпринимателей договоры цессии могут стать интересным бизнесом, а для других — верным способом получения своих денег. Но нужно понимать, что цедент после заключения договора не несет ответственности и не дает гарантий по выплате должником всего долга.

…по договору займа

Обязательство, передаваемое по договору цессии, может вытекать не из договора поставки (выполнения работ, оказания услуг), а из долгового обязательства, например договора займа.

Пример 6. Организация предоставила заем в размере 500 тыс. руб. сроком на один год под 24% годовых с ежемесячным взиманием процентов. Проценты заемщиком были уплачены за первые 3 месяца пользования займом. По истечении 10 месяцев от момента выдачи займа организация уступает право требования по договору займа, включая недополученные проценты, третьему лицу за 400 тыс. руб.

Ставка рефинансирования в этот период составляет 14% годовых.

Налогом на добавленную стоимость данная операция не облагается.

Налог на прибыль по условиям примера будет рассчитываться в следующем порядке.

Согласно Гражданскому кодексу РФ по договору цессии к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие связанные с требованием права, в том числе право на неуплаченные проценты.

В данном случае организация уступила все права требования по договору займа (сумму основного долга и сумму процентов, причитающихся за второе полугодие). Поэтому при определении налоговой базы необходимо:

  • включить в состав внереализационных доходов сумму начисленных за три месяца и полученных процентов, что составит 30 тыс. руб. (500 тыс. руб. x 24% x 3 мес.: 12 мес.);
  • включить в состав внереализационных доходов сумму начисленных за семь месяцев, но не полученных процентов, что составит 70 тыс. руб. (500 тыс. руб. x 24% x 7 мес.: 12 мес.);
  • определить налоговую базу по договору уступки прав требования по договору займа.

При расчете налоговой базы следует иметь в виду, что положения п.п.1 и 2 ст.279 НК РФ применяются, в том числе и к налогоплательщику — кредитору по долговому обязательству.

В данном случае право уступается до момента возврата заемных средств, поэтому применяется п.1 ст.279 НК РФ. Следовательно:

  • определяется стоимость реализации в целях п.1 ст.279 НК РФ, что составляет 570 тыс. руб. (500 тыс. руб. — сумма основного долга, 70 тыс. руб. — сумма начисленных, но не полученных процентов);
  • определяется финансовый результат от операции уступки. В примере получен убыток, составляющий 170 тыс. руб. (400 тыс. руб. — доход от реализации права требования минус 570 тыс. руб. — стоимость реализованного товара (работы, услуги));
  • учитывая, что от уступки получен убыток, он в соответствии с п.1 ст.279 НК РФ должен быть ограничен величиной, равной сумме процентов, которую налогоплательщик уплатил бы с учетом требований ст.269 НК РФ по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты прекращения права требования.

Допустим, что в данном примере отсутствуют сопоставимые условия для расчета среднего уровня процентов. В этом случае в целях налогообложения сумма процентов не может превышать предельной величины процентов, которая, в свою очередь, принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза.

Оставшаяся сумма убытка 159,7 тыс. руб. (170 тыс. руб. — 10,3 тыс. руб.) для целей налогообложения не принимается.

Право требования получено как предоплата

Облагается ли НДС эта операция, и если облагается, то как рассчитывается налоговая база — со всей суммы, полученной от цессионария, или с суммы разницы{q}

Однозначного ответа на этот вопрос также нет. Можно считать, что объект налогообложения — вся сумма, полученная от цессионария, так как происходит реализация имущественного права, а определение НДС с разницы в данном случае Налоговым кодексом РФ не установлено.

Можно считать и по-другому. При установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения. Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить (п.6 ст.3 НК РФ). Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов) (п.7 ст.3 НК РФ).

В связи с неопределенностью законодательства можно лишь посоветовать налогоплательщикам в настоящее время избегать заключения подобных договоров, так как неизвестно, какую позицию в этом вопросе займут арбитражные суды.

Пример 11. Организация-цессионарий в мае приобрела право требования долга, оцениваемого в 354 тыс. руб., за 250 тыс. руб. Должник по требованию цессионария в счет оплаты своей задолженности в июле поставил товары на сумму 354 тыс. руб., в том числе без НДС — 300 тыс. руб., НДС — 54 тыс. руб. Цессионарий оплатил задолженность перед цедентом в сентябре в сумме 250 тыс. руб.

По поводу НДС мнение налоговых служб сводится к следующему.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления производственной деятельности, перепродажи или иных операций, признаваемых объектами налогообложения, на основании счетов-фактур, выставленных продавцами (ст.ст.171 и 172 НК РФ).

Таким образом, суммы налога на добавленную стоимость по товарам, приобретаемым организацией-цессионарием на основании договора уступки права требования, включаются в налоговые вычеты после погашения своей задолженности первоначальному кредитору (цеденту).

В связи с изложенным организация может включить в налоговые вычеты суммы НДС по товарам, полученным в счет погашения требования, приобретенного по договору цессии, только в части оплаты цеденту по договору уступки права требования.

То есть применяется такой же порядок, который предусмотрен при расчете векселями.

Учет у цессионария будет следующий.

Д-т сч. 58 К-т сч. 76 — 250 тыс. руб. — приобретено право требования долга.

Д-т сч. 41 К-т сч. 60 — 300 тыс. руб. — получены товары на сумму без НДС;

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 — 54 тыс. руб. — учтен НДС в стоимости товаров;

Д-т сч. 60 К-т сч. 91 — 354 тыс. руб. — отражен доход от погашения долга;

Д-т сч. 91 К-т сч. 58 — 250 тыс. руб. — списаны финансовые вложения;

Д-т сч. 91 К-т сч. 68 — 15,9 тыс. руб. — начислен НДС с суммы реализации финансовых услуг (354 тыс. руб. — 250 тыс. руб.) : 118% х 18%);

Д-т сч. 91 К-т сч. 99 — 88,1 тыс. руб. — выявлен финансовый результат — прибыль (354 тыс. руб. — 250 тыс. руб. — 15,9 тыс. руб.).

Сентябрь

Д-т сч. 76 К-т сч. 51 — 250 тыс. руб. — произведена оплата цеденту;

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 — 38,1 тыс. руб. — принят к вычету НДС, рассчитанный исходя из суммы оплаты цеденту (250 тыс. руб. : 118% х 18%);

Д-т сч. 91 К-т сч. 19 — 15,9 тыс. руб. — оставшаяся сумма НДС к вычету не принимается, а относится за счет собственных средств цессионария (54 тыс. руб. — 38,1 тыс. руб.).

https://www.youtube.com/watch{q}v=w0DBwDs0cFo

М.Володина

Ведущий эксперт «БП»

Понравилась статья? Поделиться с друзьями:
Юрист онлайн
Добавить комментарий

;-) :| :x :twisted: :smile: :shock: :sad: :roll: :razz: :oops: :o :mrgreen: :lol: :idea: :grin: :evil: :cry: :cool: :arrow: :???: :?: :!:

Adblock detector