Налогообложение по договору доверительного управления имуществом

НАЛОГ НА ИМУЩЕСТВО ОРГАНИЗАЦИЙ

Согласно ст. 378 НК РФ имущество, переданное в доверительное управление, а также имущество, приобретенное в рамках договора доверительного управления, подлежит налогообложению у учредителя доверительного управления. Таким образом, налог на имущество со стоимости имущества, переданного в доверительное управление, а также созданного в процессе доверительного управления, исчисляется и уплачивается учредителем управления, что также позволяет ему применить льготу при наличии соответствующих условий.

При этом обязанность сдачи декларации также остается за учредителем управления. Так, в Письме Минфина России от 02.08.2005 N 07-05-06/216 разъясняется, что согласно гл. 30 НК РФ не предусмотрено представление доверительным управляющим, не являющимся налогоплательщиком в отношении имущества, переданного ему в доверительное управление, налоговой декларации по налогу на имущество за учредителя управления в налоговые органы по месту регистрации доверительного управляющего.

https://www.youtube.com/watch{q}v=ytcreatorsru

Согласно ст. 375 НК РФ при расчете среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения, учитывается его остаточная стоимость, сформированная в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации. Поскольку учет ведет доверительный управляющий, он обязан при исчислении остаточной стоимости имущества, принятого в доверительное управление, руководствоваться принципами учетной политики, утвержденными учредителем управления, в частности применяемым методом начисления амортизации для целей бухгалтерского учета.

В случае если по указанию учредителя управления налог будет уплачен доверительным управляющим, следует соблюсти порядок, предусмотренный в отношении представительства интересов налогоплательщика. Учитывая, что согласно п. 1 ст. 45 НК РФ налогоплательщик должен самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, соответствующие полномочия доверительного управляющего должны быть оформлены доверенностью с учетом требований п. 3 ст. 29 НК РФ.

При этом налог на имущество, уплаченный доверительным управляющим, учитывается в затратах учредителя управления, в том числе и при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

Налогообложение по договору доверительного управления имуществом

Согласно п. п. 3 и 4 ст. 276 НК РФ с учетом изменений, внесенных с 01.01.2006 (Федеральный закон от 06.06.2005 N 58-ФЗ), расходы (в том числе налог на имущество), связанные с осуществлением договора доверительного управления имуществом, подлежат учету в расходах, связанных с производством, или во внереализационных расходах учредителя управления в зависимости от вида осуществленных расходов.

Таким образом, с 2006 г. налог на имущество, исчисленный с имущества, переданного в доверительное управление, следует учитывать для целей налогообложения прибыли в прочих расходах, связанных с производством и реализацией (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ), на дату начисления налога (пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Общее правило, определяющее объект налогообложения налогом на имущество российских организаций, содержится в статье 374 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ). Согласно данной норме, налогообложению подлежит движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Порядок отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом, установленный Приказом Минфина РФ от 28 ноября 2001 года №97н и изложенный выше, предусматривает учитывать данное имущество на балансе доверительного управляющего. Тогда, в случае передачи в доверительное управление объектов основных средств можно было бы считать, что данное имущество должно включаться доверительным управляющим в расчет налогооблагаемой базы налогом на имущество.

В тоже время, при составлении бухгалтерской отчетности учредитель управления включает в нее показатели отчетности, представленной доверительным управляющим, путем построчного суммирования аналогичных показателей.

К тому же, наличие специальных указаний в отношении налогообложения имущества, переданного в доверительное управление, обуславливает исключение из вышеуказанного общего правила.

«имущество, переданное в доверительное управление, а также имущество, приобретенное в рамках договора доверительного управления, подлежит налогообложению у учредителя доверительного управления».

Поэтому объекты основных средств, учитываемые на отдельном балансе у доверительного управляющего, переданные ему в доверительное управление или созданные в процессе исполнения договора доверительного управления, не подлежат у него обложению налогом на имущество организаций.

Из всего вышесказанного следует также, что если данное имущество подпадает под льготное налогообложение, то воспользоваться этой льготой при соблюдении всех условий ее предоставления, может только организация, являющаяся собственником данного имущества, то есть учредитель управления.

Таким образом, налог на имущество со стоимости имущества, переданного в доверительное управление, а также созданного в процессе доверительного управления, исчисляется и уплачивается учредителем управления, то есть собственником указанного имущества, что также позволяет ему применить льготу при наличии соответствующих условий.

Следует отметить, что обязанность сдачи декларации также остается за учредителем управления. Так, в Письме Минфина РФ от 2 августа 2005 года №07-05-06/216 «О представлении доверительным управляющим налоговых деклараций» разъясняется, что в отношении доверительного управляющего, не являющегося налогоплательщиком в отношении имущества, переданного ему в доверительное управление, главой 30 НК РФ не предусмотрено представление в налоговые органы по месту регистрации доверительного управляющего налоговой декларации по налогу на имущество организаций за учредителя управления.

Определение налоговой базы для исчисления налога на имущества регламентируется статьей 375 НК РФ. Согласно указанной статье, в расчете среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения, учитывается его остаточная стоимость, сформированная в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

https://www.youtube.com/watch{q}v=ytpressru

Поскольку учет ведет доверительный управляющий, то он обязан при исчислении остаточной стоимости имущества, принятого в доверительно управление, руководствоваться принципами учетной политики, утвержденными учредителем управления, в частности применяемого метода начисления амортизации для целей бухгалтерского учета.

Таким образом, движимое и недвижимое имущество организации, переданное по договору доверительного управления, подлежит обложению налогом на имущество у учредителя доверительного управления по его остаточной стоимости, определяемой в соответствии с порядком ведения бухгалтерского учета исходя из принятой организацией учетной политики.

Следует напомнить, что в отношении объектов недвижимого имущества, переданных в доверительное управление, находящихся вне местонахождения организации-учредителя управления или ее обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, уплачивается налог (авансовые платежи по налогу) в бюджет по местонахождению каждого из указанных объектов недвижимого имущества.

В том случае, если по указанию учредителя управления-собственника имущества налог будет уплачен доверительным управляющим, то следует соблюсти порядок, предусмотренный в отношении представительства интересов налогоплательщика.

Учитывая, что согласно пункту 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик должен самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, то соответствующие полномочия доверительного управляющего должны быть оформлены доверенностью с учетом требований пункта 3 статьи 29 НК РФ.

При этом не следует забывать, что налог на имущество, уплаченный доверительным управляющим, учитывается в затратах учредителя управления, в том числе и при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

Если обратиться к пункту 3 статьи 276 НК РФ, в редакции, действующей до 2006 года, то расходы, связанные с осуществлением договора доверительного управления имуществом (включая амортизацию имущества, а также вознаграждение доверительного управляющего), признавались внереализационными расходами учредителя управления.

Исходя из данной нормы, затраты по уплате налога на имущество учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль в составе внереализационных расходов учредителя управления, и в том случае, когда эти затраты изначально осуществлены доверительным управляющим.

С учетом изменений, внесенных в главу 25 Федеральным законом от 6 июня 2005 года №58-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах», данный пункт обязывает учесть расходы, связанные с осуществлением договора доверительного управления имуществом (включая амортизацию имущества, а также вознаграждение доверительного управляющего), в расходах, связанных с производством или внереализационными расходами учредителя управления в зависимости от вида осуществленных расходов.

Таким образом, с 2006 года налог на имущество, исчисленный с имущества, переданного в доверительное управление, следует учесть для целей налогообложения прибыли в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ и подпунктом 1 пункта 7 статьи 272 НК РФ в прочих расходах, связанных с производством и реализацией, на дату начисления налога.

При этом, как следует из пункта 1 статьи 1020, статьи 1023 Гражданского кодекса Российской Федерации, доверительный управляющий имеет право на возмещение ему собственником необходимых расходов, произведенных им при доверительном управлении имуществом, в том числе за счет доходов от использования этого имущества.

При этом сумма такого возмещения в составе доходов доверительного управляющего, учитываемых в целях налогообложения, не признается.

Доверительный управляющий применяет УСНО

Налогообложение по договору доверительного управления имуществом

Как упоминалось выше, на исчисление и уплату НДС доверительными управляющими повлияли в общем порядке и изменения, внесенные Федеральным законом от 22.06.2005 N 119-ФЗ и вступившие в силу с 01.01.2006. Исчисление и уплата налога с 01.01.2006, согласно п. 1 ст. 167 НК РФ, производятся в момент передачи выполненных услуг (дата представления доверительным управляющим отчета о своей деятельности) либо — в случае предварительной (частичной) оплаты услуг доверительного управляющего — в момент поступления этой оплаты.

Если доверительный управляющий до 01.01.2006 применял метод определения налоговой базы «по отгрузке» (по мере выставления счетов-фактур учредителю управления), порядок определения налоговой базы по операциям до и после 01.01.2006 не изменится. При этом налоговые вычеты по не оплаченным по состоянию на 01.01.2006 приобретенным товарам (работам, услугам) производятся в I полугодии 2006 г. равными долями независимо от оплаты «входного» НДС.

Если доверительный управляющий применял до 01.01.2006 метод «по оплате» и имеет по состоянию на эту дату не оплаченную учредителем управления задолженность, НДС по ней уплачивается по мере поступления оплаты в течение двух лет (2006 — 2007 гг.). Если суммы задолженности не будут погашены до 01.01.2008, в первом налоговом периоде 2008 г.

весь неоплаченный НДС подлежит уплате в бюджет (п. 7 ст. 2 Закона N 119-ФЗ). Применение налоговых вычетов по не оплаченным по состоянию на 01.01.2006 ценностям такими налогоплательщиками осуществляется только в случае осуществления их оплаты также в течение 2006 — 2007 гг., а в случае неоплаты — в первом налоговом периоде 2008 г.

Доверительный управляющий, уплачивающий НДС по операциям доверительного управления, несет обязанность по соответствующему отражению сумм начисленного и принятого к вычету налога в налоговой декларации (утв. Приказом Минфина России от 28 декабря 2005 г. N 163н).

Вместе с тем остается нерешенным вопрос, вызывающий бурные споры, о возникновении обязанности налогоплательщика у доверительного управляющего, переведенного на упрощенную систему налогообложения. Статьей 346.11 НК РФ установлено, что НДС при упрощенной системе уплачивается только при ввозе товаров на таможенную территорию РФ либо в случаях возникновения обязанности налогового агента по операциям, поименованным в ст. 161 НК РФ.

Предлагаем ознакомиться:  Платит ли налог на имущество пенсионер

https://www.youtube.com/watch{q}v=ytpolicyandsafetyru

Данная законодательная норма позволяет считать, что организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, руководствуясь исключительно нормами, установленными гл. 26.2 НК РФ, могут не исполнять вновь введенную обязанность.

В то же время из ряда разъяснений представителей налоговых органов следует, что доверительный управляющий, переведенный на упрощенный режим налогообложения, должен начислить НДС при реализации услуг доверительного управления. В обоснование такой позиции утверждается, что применение положения о возложении обязанностей налогоплательщика на доверительного управляющего не ставится в зависимость от того, является ли такой управляющий плательщиком НДС по основной деятельности или нет.

Рассмотрим пример исчисления НДС по операциям доверительного управления.

Пример 1. Учредитель договора доверительного управления объектом недвижимости — ООО «А», согласно договору, выплачивает доверительному управляющему — ЗАО «В» вознаграждение — 2000 руб. (не включая НДС) в месяц, возмещает расходы на текущий ремонт. Доверительный управляющий сдает объект недвижимости в аренду, оба участника договора не ведут иной деятельности и применяли до 01.01.

 Остаток на 
01.01.2006
 Операции 
I квартала
2006 г.
 Остаток на 
01.04.2006
Доходы от аренды
без НДС
- 4000 руб. 
(неоплаченные
счета за
декабрь
2005 г.)
25 000 руб. - 
выставлено,
28 000 руб. -
получено,
в том числе
4000 руб. -
за декабрь
2005 г.
- 1000 руб. 
(неоплаченный
счет I квартала
2006 г.)
Расчеты по 
вознаграждению
- 2000 руб. 
(неоплаченный
счет за
декабрь
2005 г.)
6000 руб. - 
выставлено,
10 000 руб. -
получено
- 2000 руб. - 
аванс за апрель
2006 г.
Суммы "входного"
НДС (18%) по
расходам на
текущий ремонт
- 200 руб. 
(расходы
произведены
в 2005 г., но
не оплачены
поставщикам,
предъявлены
ООО "А", но
не возмещены
500 руб. - по 
произведенным
расходам, по
предъявленным
к возмещению -
400 руб., по
возмещенным
(за 2005 г.) -
200 руб.
- 100 руб. 
(НДС по
не предъявленным
к возмещению
расходам)
Оплаченный НДС 
(18%) по прочим
расходам на
доверительное
управление
- 300 руб., 
не оплачен
поставщикам
600 руб. - по 
произведенным
расходам,
700 руб. -
оплаченный НДС,
в том числе
300 руб. -
за 2005 г.
- 200 руб. 
(неоплаченный
"входной" НДС)

Расчет НДС у ЗАО «В» за I квартал 2006 г. будет иметь вид:

  1. НДС начисленный: ((25 000 руб. 4000 руб.) (2000 руб. 6000 руб.)) x 18/100 = 6660 руб. — НДС по реализованным услугам по аренде и вознаграждению за декабрь 2005 г. и I квартал 2006 г.; 2000 руб. x 18/118 = 305,08 руб. — НДС с полученного аванса. Подлежит выставлению для ООО «А» счет-фактура, сумма налога будет принята ЗАО «В» к вычету в периоде представления в ООО «А» отчета за апрель 2006 г.

По возмещаемым расходам на текущий ремонт: 400 руб. (согласно перевыставляемым ООО «А» счетам-фактурам).

Итого НДС к начислению в I квартале 2006 г.: 7365,08 руб.

  1. Налоговые вычеты:

а) возмещаемые расходы на текущий ремонт. НДС к налоговому вычету: 500 руб. (по произведенным и принятым к учету расходам) 200 руб. (по оплаченным расходам 2005 г.) = 700 руб.

б) прочие расходы на доверительное управление.

НДС к налоговому вычету: 600 руб. (произведенные расходы) 300 руб. (оплаченные расходы 2005 г.) = 900 руб.

Итого налоговая база по НДС ЗАО «В» за I квартал 2006 г.: 7365,08 руб. — 700 руб. — 900 руб. = 5765,08 руб.

Что касается ООО «А», то в I квартале 2006 г. налоговых вычетов по НДС оно применить не может.

НАЛОГ НА ИМУЩЕСТВО ОРГАНИЗАЦИЙ

Порядок ведения налогового учета организацией, являющейся доверительным управляющим, предусматривает ведение учета доходов и расходов, связанных с исполнением договора доверительного управления, отдельно от доходов, полученных в виде вознаграждения от доверительного управления, в разрезе каждого договора доверительного управления (п. 1 ст. 332 НК РФ).

При этом информация в аналитическом учете должна содержать данные о дате вступления в силу и дате прекращения договора доверительного управления, о стоимости и составе полученного в доверительное управление имущества, а также порядок и сроки расчетов по доверительному управлению. В том случае, если условия договора предусматривают осуществление управления имуществом в интересах выгодоприобретателя, необходимо обеспечить разделение операций по взаимоотношениям с учредителем договора доверительного управления и выгодоприобретателем.

Новшеством, введенным с 01.01.2006, является обязанность перехода налогоплательщиков, заключивших договор доверительного управления (то есть доверительного управляющего, учредителя управления и выгодоприобретателя), на метод начисления в налоговом учете с начала налогового периода заключения такого договора (п. 4 ст. 273 НК РФ).

В соответствии с п. 2 ст. 276 НК РФ для доверительного управляющего предусмотрен порядок включения доходов и расходов в налоговую базу, идентичный общим правилам определения доходов и расходов, установленным гл. 25 НК РФ.

Так, доходом доверительного управляющего признается только его вознаграждение, предусмотренное условиями договора (согласно абз. 3 ст. 332 НК РФ признание осуществляется равномерно в течение срока договора, то есть по методу начисления). Расходами, уменьшающими налоговую базу, могут быть признаны расходы, непосредственно произведенные доверительным управляющим для исполнения данного договора, но не подлежащие возмещению учредителем управления.

Таким образом, в налоговом учете доверительного управляющего сумма возмещаемых расходов не будет включаться ни в доходы, ни в расходы, в отличие от бухгалтерского учета, где на данную величину будет увеличена выручка и соответственно себестоимость оказанных услуг по управлению имуществом.

Помимо этого, для доверительного управляющего предусмотрена обязанность (п. 2 ст. 276 НК РФ) формировать нарастающим итогом информацию о возникающих доходах и расходах в процессе доверительного управления имуществом и представлять ежемесячно полученные сведения учредителю управления (выгодоприобретателю).

Это необходимо для формирования в налоговом учете доходов и расходов учредителя управления (выгодоприобретателя) по договору в каждом отчетном (налоговом) периоде независимо от предусмотренного договором порядка осуществления расчетов. Ранее (до 01.01.2006) содержалось требование о представлении доверительным управляющим сведений о финансовых результатах (то есть свернутых данных о доходах и расходах) по каждому виду доходов.

Пример 1.

У организации в составе основных средств учтено здание с первоначальной стоимостью 3 607 200 рублей. Заключив договор доверительного управления, организация передает 1 января 2005 года здание доверительному управляющему. Балансовая (остаточная) стоимость здания по состоянию на 1 января 2005 года — 3 006 000 рублей.

Произведем расчет суммы авансовых платежей по налогу на имущество за I квартал 2005 года и заполним декларацию по налогу на имущество организаций, учитывая, что законом субъекта РФ установлена максимальная налоговая ставка — 2,2%. Организация определяет доходы и расходы методом начисления.

«Среднегодовая (средняя) стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу» (пункт 4 статьи 376 НК РФ).

Первым отчетным периодом по налогу на имущество является согласно пункту 2 статьи 379 НК РФ I квартал 2005 года.

Корреспонденция счетов Сумма, рублей Содержание операций
Дебет Кредит
01.01.2005
79-3 01 3 607 200 Отражена передача здания в доверительное управление
02 79-3 601 200 Отражена сумма амортизации переданного в доверительное управление ОС (3 607 200 — 3 006 000)
31.03.2005
26 (91-2) 68 16 450 Начислен налог на имущество организаций
Бухгалтерские записи на дату уплаты авансового платежа по налогу на имущество организаций за I квартал 2005 года
68 51 16 450 Уплачен в бюджет налог на имущество организаций

В период нахождения здания в доверительном управлении организацией — учредителем управления амортизация по данному ОС в бухгалтерском учете не отражается. Напоминаем, что за весь период нахождения ОС в доверительном управлении амортизация будет отражена при возврате данного ОС учредителю управления.

При составлении бухгалтерской отчетности учредителя управления в нее полностью включаются данные, представленные доверительным управляющим об активах, обязательствах, доходах и расходах и других показателях, путем их суммирования с аналогичными показателями (то есть без отражения этих данных на счетах бухгалтерского учета). В баланс учредителя управления данные по счету 79, субсчет 79-3, не включаются (пункт 7 Указаний №97н).

Налоговый расчет по авансовым платежам по налогу на имущество организаций за I квартал 2005 года представляется налогоплательщиком не позднее 30 мая 2004 года (пункт 2 статьи 386 НК РФ). Заметим, что форма отчетности по налогу определяется законом субъекта РФ (пункт 2 статьи 372 НК РФ). Если законодательными (представительными) органами субъекта Российской Федерации не закреплено представление определенной формы отчетности по налогу на имущество организаций, то указанная отчетность представляется по форме КНД 1152001, утвержденной Приказом МНС РФ от 23 марта 2004 года №САЭ-3-21/224.

В рассматриваемой ситуации организация помимо титульного листа декларации по налогу на имущество должна заполнить раздел 1 «Сумма налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в бюджет по данным налогоплательщика» и раздел 2 «Расчет налоговой базы и суммы налога (авансового платежа по налогу) в отношении подлежащего налогообложению имущества российских организаций и иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства».

В данном случае стоимость имущества, облагаемого налогом на имущество, по состоянию на 1 января 2005 года составляет 3 006 000 рублей; сумма ежемесячной амортизации по этому имуществу, начисляемой доверительным управляющим способом и в пределах срока полезного использования, которые были приняты учредителем управления, составляет 10 020 рублей.

Предлагаем ознакомиться:  Срок исковой давности по земельным спорам в 2020 году

Таким образом, средняя стоимость имущества, исчисленная в вышеуказанном порядке, составит 2 990 970 рублей ((3 006 000 рублей 2 995 980 рублей 2 985 960 рублей 2 975 940 рублей) / (3 1), где 2 995 980 рублей; 2 985 960 рублей; 2 975 940 рублей — остаточная стоимость основных средств, являющихся объектом налогообложения по налогу на имущество по состоянию на 1 февраля 2005 года, 1 марта 2005 года и 1 апреля 2005 года соответственно).

Указанные суммы (сведения об остаточной стоимости основных средств по состоянию на соответствующую дату) отражаются в строках раздела 2 налоговой декларации с кодами 010 — 040 по графам 3 — 4 при представлении налогового расчета по авансовому платежу за I квартал (пункт 5.3 Инструкции по заполнению налоговой декларации по налогу на имущество организаций (налогового расчета по авансовому платежу, утвержденной Приказом МНС РФ от 23 марта 2004 года №САЭ-3-21/224).

Средняя стоимость имущества за отчетный период указывается по строке с кодом 140 раздела 2 налоговой декларации.

Сумма авансового платежа по налогу на имущество, определенная в соответствии с нормами статьи 382 НК РФ, составляет 16 450 рублей (2 990 970 рублей х 2,2% х 1/4).

Сумма авансового платежа по налогу отражается по строке с кодом 200 раздела 2 налоговой декларации и в разделе 1 налоговой декларации по строке 030. При представлении налогового расчета по авансовому платежу за отчетный период по строке с кодом 190 раздела 2 ставится прочерк.

Окончание примера.

Сумма исчисленного по итогам квартала налога на имущество учитывается в составе затрат организации (пункт 4 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 года №33н). Поскольку источник уплаты налога на имущество организаций в НК РФ не определен, то организация на основании пункта 4 ПБУ 10/99 может самостоятельно определить порядок признания в бухгалтерском учете расхода в сумме данного налога.

Так, начисленная сумма налога на имущество организаций в данном случае может быть отражена в бухгалтерском учете по дебету счета, например, 26 «Общехозяйственные расходы» или 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы», в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (Инструкция по применению Плана счетов).

Для целей налогообложения прибыли налог на имущество относится к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, и признается на дату начисления налога (подпункт 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ, подпункт 1 пункта 7 статьи 272 НК РФ).

Порядок налогообложения, используемый для исчисления налога на прибыль, зависит от условий договора, определяющих выгодоприобретателя от доверительного управления имуществом.

ПОРЯДОК ОПРЕДЕЛЕНИЯ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ УЧРЕДИТЕЛЕМ УПРАВЛЕНИЯ

Пунктом 3 статьи 276 НК РФ определен порядок исчисления налоговой базы учредителем доверительного управления, являющегося по договору выгодоприобретателем.

В силу указанного пункта, доходы учредителя доверительного управления в рамках договора доверительного управления имуществом включаются в состав его выручки или внереализационных доходов в зависимости от полученного вида дохода.

Расходы, связанные с осуществлением договора доверительного управления имуществом (включая амортизацию имущества, а также вознаграждение доверительного управляющего), признаются расходами, связанными с производством товаров (работ, услуг), или внереализационными расходами в зависимости от вида осуществленных расходов.

Таким образом, при условии, что выгодоприобретателем по договору доверительного управления имуществом является учредитель управления, в целях налогообложения прибыли, доходы и расходы, возникающие в связи с исполнением данного договора, учитываются в налоговом учете учредителя доверительного управления либо в составе выручки и расходов, связанных с ее получением, либо в составе внереализационных до ходов и расходов, что должно быть определено положениями учетной политики для целей налогообложения.

В том случае, когда по условиям договора доверительное управление имуществом осуществляется в интересах другого лица, назначенного выгодоприобретателем, учредитель управления учитывает доходы и расходы в целях налогообложения налогом на прибыль с учетом положений пункта 4 статьи 276 НК РФ.

Так, необходимо учесть, что в этом случае при определении налоговой базы учредителем управления в расходы включается вознаграждение доверительного управляющего только при условии, что указанным договором определено, что его выплата производиться не за счет уменьшения доходов, полученных в рамках исполнения этого договора.

Особо подчеркивается в статье 332 НК РФ, что при прекращении договора доверительного управления с условием возврата амортизируемого имущества, учредитель включает данное имущество в ту же амортизационную группу. При этом начисление амортизации осуществляется по тем же ставкам и в том же порядке, что и до начала договора доверительного управления.

Что касается начисленной амортизации за весь период с начала передачи имущества для исполнения договора доверительного управления и до даты его возврата, то учредителю управления следует учесть данную сумму при определении остаточной стоимости такого имущества.

Порядок определения налоговой базы учредителем управления, согласно п. 3 ст. 276 НК РФ, поставлен в зависимость от совпадения учредителя управления и выгодоприобретателя.

В случае если выгодоприобретателем по договору доверительного управления имуществом является учредитель управления, в целях налогообложения прибыли доходы и расходы, возникающие в связи с исполнением данного договора, учитываются в налоговом учете учредителя управления либо в составе выручки и расходов, связанных с ее получением, либо в составе внереализационных доходов и расходов.

Различие между доходами (расходами) от реализации и внереализационными доходами (расходами) введено с 01.01.2006 и привязано к установленным общими правилами гл. 25 НК РФ видам полученного дохода (произведенного расхода). Таким образом, начиная с 2006 г. учредители управления, являющиеся выгодоприобретателями по договору учредительного управления, имеют возможность рассматривать в налоговом учете доходы и расходы не исключительно как внереализационные, а аналогично доходам (расходам) по обычным (не имеющим особенностей налогового учета) видам деятельности.

В том случае, когда по условиям договора доверительное управление имуществом осуществляется в интересах выгодоприобретателя, учредитель управления не получает доходов от переданного в управление имущества и, соответственно, не имеет налогооблагаемых доходов. При этом он может учесть в расходах вознаграждение доверительного управляющего только при условии, что договором управления определено осуществление выплаты не за счет уменьшения доходов, полученных в рамках исполнения этого договора.

Все остальные расходы не могут быть признаны расходами учредителя управления, в том числе и полученные убытки от использования имущества, переданного в доверительное управление в течение срока действия такого договора (п. 4 ст. 276 НК РФ). Под полученными убытками в данном случае исходя из смысла п. п. 2 и 3 ст. 276 НК имеется в виду превышение расходов при использовании имущества над соответствующими доходами.

Моментом признания доходов учредителя от доверительного управления имуществом согласно пп. 5 п. 4 ст. 271 НК РФ является последний день отчетного (налогового) периода, то есть признание должно осуществляться ежеквартально (при месячном отчетном периоде по налогу на прибыль — ежемесячно) на основании отчета доверительного управляющего.

  • дата расчетов в соответствии с условиями договора доверительного управления;
  • дата предъявления учредителю управления расчетного документа (счета) на вознаграждение;
  • последний день отчетного (налогового) периода (метод равномерного начисления вознаграждения).

Принцип единообразия при учете передаваемого имущества доверительным управляющим и учредителем управления нашел отражение и в норме о возврате по окончании действия договора имущества в амортизационную группу, действовавшую до передачи в управление, и о применении использовавшегося ранее по этому имуществу метода амортизации (ст. 332 НК РФ).

Порядок определения налоговой базы выгодоприобретателем

В связи с тем, что условиями договора доверительного управления имущества, может быть предусмотрено управление имуществом не только в интересах учредителя, но и указанного им лица, следует отметить особенности исчисления налоговой базы у выгодоприобретателя, в интересах которого учредителем назначено управление имуществом.

В соответствие с пунктом 4 статьи 276 НК РФ доходы выгодоприобретателя в рамках договора доверительного управления включаются в состав его выручки или внереализационных доходов в зависимости от полученного вида дохода и подлежат налогообложению в установленном порядке.

Также и расходы, связанные с осуществлением договора доверительного управления имуществом учитываются для целей налогообложения в составе расходов у выгодоприобретателя. При этом для правильного учета вознаграждения доверительного управляющего в расходах существенным условием является, за счет каких источников предусмотрена его выплата.

Условие договора, отражающее возможность его уплаты за счет уменьшения доходов, полученных в рамках исполнения этого договора, позволяет выгодоприобретателю включить его в расходы, уменьшающие доходы, полученные от доверительного управления имуществом.

В противном случае, вознаграждение, причитающееся доверительному управляющему, не может уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль лица (выгодоприобретателя) в интересах которого осуществляется управление имуществом.

Таким образом, следует отметить, что порядок учета доходов и расходов от операций, связанных с доверительным управлением имущества у выгодоприобретателя, для целей налогообложения прибыли отличается от изложенного порядка учета в Указаниях, в соответствие с которыми в бухгалтерском учете отражается только причитающийся выгодоприобретателю доход, полученный от доверительного управления имуществом.

Обращаем внимание, что независимо от размера выручки выгодоприобретатели по договорам доверительного управления производят уплату налога на прибыль в течение налогового периода только квартальными авансовыми платежами по итогам отчетного периода в соответствие с пунктом 3 статьи 286 НК РФ, но только при отсутствии иных доходов, включаемых в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Данные разъяснения даны в Письме УМНС РФ от 27 февраля 2003 года №26-12/11621.

Рассмотрим на примере, как учитываются операции по доверительному управлению имуществом, если по условиям договора доверительное управление осуществляется в интересах выгодоприобретателя.

Пример 2.

Учредителем договора доверительного управления имуществом является ЗАО «Запад», а выгодоприобретателем — его дочернее предприятие ООО «Восток». Доверительному управляющему по договору установлено вознаграждение в сумме — 1 800 рублей за квартал. По итогам I квартала 2002 года по договору доверительного управления получен убыток в сумме 1 300 рублей.

После получения информации от доверительного управляющего о финансовом результате доверительного управления за I квартал убыток в своем учете отразит ООО «Восток» (выгодоприобретатель). А вознаграждение доверительному управляющему — ЗАО «Запад» (учредитель управления).

Корреспонденция счетов Сумма, рублей Содержание операций
Дебет Кредит
91 76 1 300 Отражен в составе расходов выгодоприобретателя убыток по договору доверительного управления
99 91 1 300 Учтены убытки по договору доверительного управления в составе убытков выгодоприобретателя
Предлагаем ознакомиться:  Разводы интернет-магазинов, как вернуть деньги, если вас обманули
Корреспонденция счетов Сумма, рублей Содержание операций
Дебет Кредит
91 76 1800 Признано в составе расходов учредителя управления вознаграждение, причитающееся по договору доверительному управляющему за отчетный период
99 91 1800 Учтено вознаграждение доверительного управляющего в составе убытков учредителя управления

По итогам полугодия 2002 года прибыль должна быть отражена в учете ООО «Восток», а очередное вознаграждение доверительному управляющему (за II квартал) по-прежнему финансируется за счет ЗАО «Запад».

Корреспонденция счетов Сумма, рублей Содержание операций
Дебет Кредит
76 91 2800 Признан доход по договору доверительного управления в составе доходов выгодоприобретателя
91 99 2800 Доход по договору доверительного управления учтен в составе прибыли выгодоприобретателя
В учете учредителя управления ЗАО «Запад» записи будут следующими:
91 76 1800 Признано в составе расходов учредителя управления вознаграждение, причитающееся по договору доверительному управляющему за отчетный период
99 91 1800 Учтено вознаграждение доверительного управляющего в составе убытков учредителя управления

Таким образом, когда выгодоприобретателем по договору доверительного управления является третье лицо, единственным видом расходов (убытков), учитываемых при налогообложении прибыли учредителя управления (по всем видам доходов), остается вознаграждение управляющего. При этом необходимо строго соблюдать условие экономической обоснованности.

Что касается порядка исчисления налога на прибыль, то выгодоприобретателю следует включить в налоговую базу за полугодие доход в размере 2 800 рублей без учета убытка, тогда как у учредителя управления данные расходы на уплату вознаграждения управляющему могут быть признаны, но при условии их экономической обоснованности.

Окончание примера.

Более подробно с вопросами, касающимися доверительного управления имуществом и деятельности паевых инвестиционных фондов, Вы можете познакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Доверительное управление имуществом. Паевые инвестиционные фонды»

В соответствии с п. 4 ст. 276 НК РФ доходы выгодоприобретателя в рамках договора доверительного управления включаются в состав его внереализационных доходов.

В отношении налогового учета расходов по выплате вознаграждения доверительного управляющего существенным условием является то, за счет каких источников предусмотрена его выплата. В случае наличия в договоре условия о возможности уплаты вознаграждения за счет уменьшения доходов, полученных в рамках исполнения этого договора, выгодоприобретатель имеет право включить вознаграждение в расходы, уменьшающие доходы, полученные им от доверительного управления имуществом.

При этом выгодоприобретатель имеет право учитывать в своей налоговой базе все остальные расходы, связанные с осуществлением договора доверительного управления (не учитываемые учредителем управления), в том числе суммы амортизации по имуществу в доверительном управлении (исходя из трактовки расходов, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом, приведенной в п. 3 ст. 276 НК).

Аналогично учредителю управления выгодоприобретатель не имеет права принять к налоговому учету убыток от использования имущества в доверительном управлении (см. раздел о налогообложении учредителя управления).

Момент признания доходов выгодоприобретателем по договору доверительного управления аналогичен вышеуказанному порядку признания доходов учредителем доверительного управления.

Следует отметить, что согласно разъяснениям налоговых органов (Письмо УМНС России от 27 февраля 2003 г. N 26-12/11621) выгодоприобретатели при отсутствии иных доходов, включаемых в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, независимо от размера выручки производят уплату налога на прибыль в течение налогового периода только квартальными авансовыми платежами в соответствии с п. 3 ст. 286 НК РФ.

Рассмотрим пример расчета налоговой базы по налогу на прибыль участниками договора доверительного управления (для упрощения НДС в расчетах не учитываем).

Пример. ООО «А», являясь собственником здания (стоимость 1 000 000 руб.) с установленным оборудованием (стоимость 200 000 руб.), заключило с 01.01.2006 по 31.12.2006 договор доверительного управления с ЗАО «В». Выгодоприобретателем по договору установлено ООО «С». Согласно договору вознаграждение (8000 руб/мес.

) выплачивается доверительному управляющему в следующем порядке: 4000 руб. возмещается учредителем управления (не уплачено в I квартале 2006 г.), 4000 руб. — за счет доходов от управления имуществом. Дата представления ежеквартального отчета доверительного управляющего и дата расчетов по договору — 15-е число месяца, следующего за отчетным кварталом.

Учредитель управления, согласно договору, возмещает доверительному управляющему расходы на текущий ремонт здания (в I квартале произведено расходов на сумму 6000 руб., предъявлено к возмещению согласно счетам ЗАО «В» — 3000 руб.).

ЗАО «В» сдает здание в аренду, выставлены счета за I квартал на сумму 30 000 руб., получена оплата — 25 000 руб. Также ЗАО «В» реализовало 10.02.2006 часть оборудования (стоимостью 100 000 руб.) по цене 90 000 руб.

ЗАО «В» в I квартале 2006 г. произведены расходы, связанные с исполнением договора: 5000 руб. — комиссия агентству за поиск арендатора помещения, 2000 руб. — расходы на охрану здания, 12 000 руб. — расходы на оценку реализуемого оборудования (возмещаются за счет выручки от реализации оборудования).

Амортизация для целей налогового учета производится ЗАО «В» в следующем порядке: по зданию — линейным методом исходя из срока полезного использования 30 лет, по оборудованию — линейным методом исходя из срока 10 лет.

Дата признания расходов по управлению имуществом участниками договора, согласно их учетным политикам, — дата предъявления документов, служащих основанием для расчетов. Все доходы и расходы подтверждены надлежаще оформленными первичными документами.

Расчет налоговой базы за I квартал 2006 г. будет иметь следующий вид.

 Доходы 
 Расходы 
 1. ООО "А" 
Вознаграждение
ЗАО "В"
4000 руб. (возмещаемая часть 
вознаграждения)
Итого 
4000 руб. - расходы, связанные 
с производством и реализацией
 2. ЗАО "В" 
Вознаграждение
8000 руб. 
Невозмещаемые 
расходы
5000 руб. (комиссия) 
2000 руб. (охрана здания)
Итого 
8000 руб. - доход
от реализации
(5000 руб. 2000 руб.) = 
7000 руб. - расходы, связанные
с производством и реализацией
 3. ООО "С" 
Сдача здания 
в аренду
40 000 руб. 
Расходы, 
возмещаемые
ЗАО "В"
4000 руб. 
(вознаграждение,
возмещаемое
за счет дохода)
3000 руб. (текущий ремонт) 
Амортизация 
(1 000 000 руб. / (30 x 12)) x 
3 = 8333,33 руб. (здание)
(200 000 руб. / (10 x 12)) x
2 = 3333,33 руб. (оборудование)
Реализация 
оборудования
90 000 руб. 
100 000 руб. - (100 000 руб. / 
(10 x 12)) x 2 = 98 333,34 руб.
(остаточная стоимость)
12 000 руб. (оценка)
Итого 
40 000 руб. - 
4000 руб.
90 000 руб. =
126 000 руб. -
внереализационные
расходы
3000 руб. 8333,33 руб. 
3333,33 руб. 98 333,34 руб.
12 000 руб. = 125 000 руб. -
внереализационные расходы

НАЛОГ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ

Ряд вопросов, касающихся налогообложения операций доверительного управления, решен законодателем путем внесения изменений в главу 21 НК РФ Федеральным законом от 22 июля 2005 года №119-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах», вступающих в силу начиная с 1 января 2006 года.

Пунктом 1 статьи 174.1 НК РФ на доверительного управляющего возлагаются обязанности налогоплательщика по исчислению и уплате налога на добавленную стоимость при совершении операций по договору доверительного управления.

В связи с чем, при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав в процессе осуществления доверительного управления по договору доверительный управляющий выставляет от своего имени счета-фактуры.

К тому же, доверительному управляющему предоставлено право применить налоговый вычет по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и по имущественным правам, приобретаемым для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), признаваемых объектом налогообложения. Для этого у доверительного управляющего в наличии должны быть счета-фактуры от продавцов, выставленные на его имя.

При осуществлении еще и иной деятельности, доверительный управляющий обязан вести раздельный учет товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, используемых при осуществлении операций по договору доверительного управления имуществом и используемых в иной деятельности.

При соблюдении указанного порядка доверительный управляющий вправе воспользоваться вычетом, уменьшив сумму налога, исчисленную при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав в процессе осуществления доверительного управления.

Таким образом, доверительному управляющему следует уплачивать налог на добавленную стоимость, а также заполнять налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость, форма и порядок заполнения которой утверждены Приказом Минфина РФ от 28 декабря 2005 года №163н «Об утверждении форм налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость, налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов и косвенным налогам (налогу на добавленную стоимость и акцизам) при ввозе товаров на территорию Российской Федерации с территории республики Беларусь и порядков их заполнения».

Напоминаем, что до вступления изменений в главу 21 НК РФ, аналогичная позиция была высказана в Письме Минфина РФ от 2 августа 2005 года №07-05-06/216 «О представлении доверительным управляющим налоговых деклараций».

Тем не менее, остается нерешенным вопрос, уже вызывающий бурные споры, о возникновении обязанности налогоплательщика у доверительного управляющего, переведенного на упрощенную систему налогообложения.

Напомним, что в статье 346.11 НК РФ установлено, что НДС «упрощенцы» уплачивают только при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, либо когда являются налоговыми агентами по операциям, поименованным в статье 161 НК РФ.

В связи с чем, можно утверждать о наличии противоречия в законодательных нормах, поскольку вновь введенная обязанность платить налог согласно статье 174.1 НК РФ не включена в статью 346.11 НК РФ.

Данное противоречие позволяет считать, что компании, применяющие упрощенную систему налогообложения, руководствуясь исключительно нормами, установленными главой 26.2 НК РФ, могут не исполнять вновь введенную обязанность.

https://www.youtube.com/watch{q}v=ytdevru

В тоже время, из устных разъяснений представителей налоговых органов, следует, что доверительный управляющий, переведенный на упрощенный режим налогообложения, должен начислить НДС при реализации товаров (работ, услуг). В обоснование своей позиции утверждается, что применение положения о возложении обязанностей налогоплательщика на доверительного управляющего не ставится в зависимость от того, является ли такой управляющий плательщиком НДС по основной деятельности или нет.

Понравилась статья? Поделиться с друзьями:
Юрист онлайн
Добавить комментарий

;-) :| :x :twisted: :smile: :shock: :sad: :roll: :razz: :oops: :o :mrgreen: :lol: :idea: :grin: :evil: :cry: :cool: :arrow: :???: :?: :!:

Adblock detector